Контролируемые сделки — это сделки, подлежащие особому налоговому контролю в целях недопущения занижения налоговой базы через манипулирование ценами между взаимозависимыми лицами и приравненными к ним операциями. Правила их признания закреплены в ст. 105.14 НК РФ и тесно связаны с нормами о взаимозависимости (ст. 105.1, 105.2 НК РФ) и трансфертном ценообразовании. В статье разберём, какие сделки признаются контролируемыми, какие суммовые пороги нужно учитывать и какие важные нюансы влияют на квалификацию операций.

Что считается контролируемой сделкой

Контролируемой признаётся сделка между взаимозависимыми лицами либо сделка, приравненная к таковой в силу особых обстоятельств (п. 1 ст. 105.14 НК РФ). При этом сам факт взаимозависимости — не единственное основание: НК РФ прямо выделяет отдельные категории операций, которые при определённых условиях тоже подпадают под контроль, даже если стороны формально независимы.

Важно понимать, что для целей раздела V.1 НК РФ под «сделкой» понимается отдельная операция (транзакция): отгрузка товара, оказание услуги, передача результата работ и т. п. Один договор может содержать несколько сделок (письмо ФНС России от 30.08.2012 № ОА‑4‑13/14433@).

Сделки между взаимозависимыми лицами

Взаимозависимость определяется по правилам ст. 105.1 и 105.2 НК РФ (включая прямое и косвенное участие, полномочия по назначению органов управления, родственные связи и др.). Если лица взаимозависимы, сделки между ними потенциально контролируемые, но только при соблюдении суммовых критериев (о них ниже).

Приравненные к сделкам между взаимозависимыми лицами операции

НК РФ прямо приравнивает к контролируемым следующие сделки, даже если стороны не являются взаимозависимыми:

• Сделки с участием посредников, не являющихся взаимозависимыми. Если посредник не выполняет реальных функций, не несёт рисков и не использует активов, а фактически лишь оформляет движение товаров/денег между взаимозависимыми сторонами, такая цепочка сделок может быть признана контролируемой (пп. 1 п. 1 ст. 105.14 НК РФ).

• Внешнеторговые сделки с товарами из специальных товарных групп. С 01.01.2022 к контролируемым относятся сделки в области внешней торговли товарами, входящими в группы: нефть и нефтепродукты, чёрные и цветные металлы, минеральные удобрения, драгоценные металлы и камни (пп. 2 п. 1 ст. 105.14 НК РФ, п. 5 ст. 105.14 НК РФ). Ранее критерий был уже: учитывались только товары мировой биржевой торговли.

• Сделки с лицами из офшорных зон и низконалоговых юрисдикций. Если одной из сторон является лицо (в том числе иностранная структура без образования юрлица), местом регистрации, жительства или резидентства которого является государство/территория из перечня Минфина (офшоры), либо с 01.01.2026 — юрисдикция со ставкой налога на прибыль 15 % и ниже, сделка приравнивается к контролируемой (пп. 3 п. 1 ст. 105.14 НК РФ в редакции ФЗ от 28.11.2025 № 425‑ФЗ).

Перечень офшорных зон существенно расширен: приказом Минфина от 05.06.2023 № 86н в него включено 91 государство и территория (ранее было 40). Положения применяются с 01.01.2024 (письмо Минфина от 01.11.2023 № 03‑08‑13/104225).

Внутрироссийские и трансграничные контролируемые сделки: различия в критериях

Контролируемые сделки делятся на две большие группы: внутрироссийские (все стороны и выгодоприобретатели — резиденты РФ) и трансграничные (хотя бы одна сторона — нерезидент). Для них установлены разные суммовые пороги и дополнительные условия.

Внутрироссийские сделки (п. 2 ст. 105.14 НК РФ)

Внутрироссийские сделки между взаимозависимыми лицами признаются контролируемыми только при наличии специальных обстоятельств и при превышении порога в 1 млрд руб. за календарный год. К таким обстоятельствам относятся:

• разные ставки налога на прибыль у сторон (за исключением отдельных льготных ставок по ст. 284 НК РФ);

• одна из сторон — плательщик НДПИ по процентной ставке, а предмет сделки — добытое полезное ископаемое;

• одна сторона применяет ЕСХН, а другая — нет;

• одна из сторон освобождена от обязанностей налогоплательщика по налогу на прибыль;

• особые условия для участников «Сколково», инновационных центров, Военного инновационного технополиса «Эра», пользователей инвестиционного налогового вычета, плательщиков налога на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья и др.

Для всех этих случаев действует единый порог — 1 млрд руб. (п. 3 ст. 105.14 НК РФ).

Трансграничные сделки и приравненные к ним операции

Для сделок с нерезидентами и приравненных к контролируемым операций (посредники, внешнеторговые товары, офшоры/низконалоговые юрисдикции) порог существенно ниже: 120 млн руб. за календарный год (п. 3 ст. 105.14 НК РФ). Это означает, что даже относительно небольшие внешнеэкономические операции могут попасть под контроль ТЦО.

Суммовые критерии: как правильно считать

Суммовой критерий — ключевое условие для признания сделки контролируемой. Без превышения порога контроль не применяется, даже если есть признаки взаимозависимости или иные основания.

Как определяется сумма доходов:

1. Учитываются доходы по сделкам с одним лицом (или взаимозависимыми лицами) за календарный год.

2. Порядок признания доходов — по правилам главы 25 НК РФ.

3. Суммируются доходы по отдельным сделкам (транзакциям) в рамках одного контрагента.

4. Не учитываются доходы, возникающие не в результате сделок (например, выплата действительной стоимости доли при выходе участника из ООО — письмо Минфина от 01.11.2016 № 03‑12‑11/1/64028).

Важные нюансы:

• Договор может содержать несколько сделок — каждая отгрузка/услуга учитывается отдельно.

• Для сделок с несколькими взаимозависимыми контрагентами доходы суммируются по всей группе.

• Порог считается отдельно для разных категорий сделок (внутрироссийские с особыми условиями vs трансграничные/приравненные).

Дополнительные условия для признания сделки контролируемой

Помимо взаимозависимости и суммового порога, необходимо, чтобы в результате сделки у одной из сторон возникла обязанность учесть доходы, расходы или стоимость добытых полезных ископаемых, влияющие на налоговую базу по:

• налогу на прибыль организаций;

• НДФЛ;

• НДПИ;

• НДС;

• налогу на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья.

Это предусмотрено п. 11 ст. 105.14 и пп. 4, 13 ст. 105.3 НК РФ. Полнота уплаты именно этих налогов проверяется в рамках контроля за сделками между взаимозависимыми лицами (п. 4 ст. 105.3 НК РФ).

Изменения 2024 года и влияние Закона № 539‑ФЗ

Федеральный закон от 27.11.2023 № 539‑ФЗ внёс существенные изменения в правила контроля за трансфертным ценообразованием, в том числе:

• расширен круг лиц, признаваемых взаимозависимыми (ст. 105.1 НК РФ);

• обновлена редакция пп. 3 п. 1 ст. 105.14 НК РФ — расширен перечень сделок с офшорами и низконалоговыми юрисдикциями;

• уточнены правила применения норм к сделкам, доходы/расходы по которым признаются с 01.01.2024 (ч. 7–8 ст. 6 Закона № 539‑ФЗ).

Эти изменения применяются к сделкам, доходы и расходы по которым признаются в соответствии с главой 25 НК РФ начиная с 01.01.2024, независимо от даты заключения договора (письмо Минфина от 15.04.2024 № 03‑12‑11/1/34492). Для более ранних сделок действуют нормы без учёта этих поправок.

Исключения: сделки, не признаваемые контролируемыми

Ряд сделок не признаются контролируемыми даже при наличии формальных признаков (п. 4 ст. 105.14 НК РФ). С 2024 года перечень таких исключений расширен Законом № 539‑ФЗ. К типичным исключениям относятся, например:

• сделки между участниками одной консолидированной группы налогоплательщиков (при соблюдении условий);

• отдельные операции, не влияющие на налоговую базу;

• иные случаи, прямо предусмотренные нормой.

Практические примеры

Пример 1. Внутрироссийская сделка с разными ставками налога.
Компания А (обычная ставка налога на прибыль) продаёт товар компании Б (льготная ставка) на сумму 800 млн руб. за год. Так как порог в 1 млрд руб. не превышен, сделка не является контролируемой. Если объём продаж вырастет до 1,1 млрд руб., сделка подпадает под контроль.

Пример 2. Внешнеторговая сделка с офшором.
Российская компания закупает товары у поставщика из юрисдикции из перечня Минфина. Сумма сделок за год — 130 млн руб. Поскольку это трансграничная сделка с лицом из офшорной зоны и порог в 120 млн руб. превышен, операция признаётся контролируемой.

Пример 3. Цепочка с посредником.
Компания Х (РФ) продаёт товар посреднику (независимое лицо), который перепродает его компании Y (взаимозависима с Х). Если посредник не несёт рисков, не использует активы и фактически лишь оформляет сделку между взаимозависимыми лицами, ФНС может признать всю цепочку контролируемой при превышении 120 млн руб.

На что обратить внимание на практике

1. Ведите реестр взаимосвязей. Регулярно обновляйте информацию о долях участия, родственных связях, полномочиях по назначению органов — это основа для корректного определения взаимозависимости.

2. Отслеживайте суммовые пороги отдельно по категориям сделок. Внутрироссийские и трансграничные операции имеют разные пороги и условия.

3. Учитывайте изменения перечней и ставок. Расширение офшорного списка и новые критерии с 2024–2026 годов могут неожиданно сделать ранее «безопасные» сделки контролируемыми.

4. Анализируйте не только прямые, но и косвенные цепочки. Особенно важно для групп компаний с многоуровневой структурой.

5. Фиксируйте экономическое содержание операций. В случае сделок с посредниками или сложными схемами важно документально подтвердить реальность функций и рисков сторон.

Выводы

Контролируемые сделки — это не просто сделки между «родственными» компаниями, а широкий спектр операций, подпадающих под особый налоговый контроль при соблюдении суммовых и иных критериев. С 2024 года правила ужесточились: расширены перечни взаимозависимых лиц и офшорных юрисдикций, уточнены условия признания сделок контролируемыми. Для бизнеса критически важно регулярно анализировать структуру сделок, отслеживать суммовые пороги и своевременно готовить документацию по ТЦО, чтобы минимизировать риски доначислений и штрафов. Если у вас есть конкретная схема сделок или структура группы компаний — расскажу, как оценить риски и какие документы подготовить.

📌 Полезные статьи

• Оплата обучения за счёт организации: когда не нужно платить НДФЛ

• Компенсация за использование личного имущества работника: когда не нужно платить НДФЛ

• Оплата проезда до работы: когда не нужно платить НДФЛ

• Бесплатное питание для сотрудников: нужно ли платить с него НДФЛ?

• Нужно ли платить НДФЛ с компенсации за жильё для работников?

• Лизинговые платежи: как учесть в налогах и избежать расхождений с бухучётом

• Удержание штрафов ГИБДД из зарплаты водителя: судебная практика и порядок оформления

• Путевой лист: назначение, кто обязан оформлять и особенности для аренды

• Как заполнять путевые листы в 2025 году

• Требуется ли ТТН при доставке товара собственным транспортом?

• Важные изменения в транспортной сфере: что нужно знать с 1 сентября 2025 года

• Возвратный лизинг: суть, особенности и правовые нюансы

• Доля участия лица в организации для целей налогообложения: порядок расчёта и практическое значение

• Изменение правил контроля за трансфертным ценообразованием с 2024 года: что важно знать бизнесу

• Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами: правила, полномочия, практика

• Взаимозависимые лица для целей налогообложения: понятие и порядок признания

______________

Важная информация для посетителей сайта

Представленная информация отражает действующее законодательство на момент публикации.

Для принятия значимых решений необходимо проверять актуальность норм на текущий момент.

Наши специалисты готовы предоставить:

• Комплексную юридическую консультацию

• Экспертную оценку ситуации

• Актуальную информацию по налоговым вопросам

• Индивидуальные рекомендации с учетом вашей ситуации

Квалифицированная помощь доступна через:

• Консультации профессиональных юристов

• Услуги опытных налоговых консультантов

• Детальный анализ вашей ситуации

• Подготовку необходимых документов

Рекомендация:

Перед принятием важных решений всегда обращайтесь за профессиональной консультацией для получения актуальной и достоверной информации.

💡 Присоединяйтесь к нашему профессиональному сообществу!

Канал в MAX Корпоративный эксперт

Следите за обновлениями - новые экспертные материалы появляются регулярно!
Подписывайтесь на обновления и будьте в курсе последних юридических трендов.